Доверительное управление имуществом: налогообложение

Особенности исчисления и уплаты НДС при осуществлении операций по договорам доверительного управления установлены ст.174.1 НК РФ.

Общие правила исчисления НДС по договорам доверительного управления

При передаче имущества в доверительное управление право собственности на него к доверительному управляющему не переходит и, следовательно, отсутствует факт реализации (п. 1 ст. 39 НК РФ). Это означает, что передача имущества не является объектом налогообложения по НДС (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

НДС у учредителя управления

При передаче имущества в доверительное управление спорным является вопрос о необходимости восстановления НДС со стоимости данного имущества, который был принят к вычету при постановке имущества на учет.

Как свидетельствует арбитражная практика, в подобных случаях нет законодательной нормы, обязывающей восстанавливать НДС.

ПРИМЕР №1

Гостиничный комплекс, который передан в доверительное управление, входит в состав основных средств компании и отражается на специальном счете. Все имущество посредством доверительного управляющего используется в деятельности, облагаемой НДС.

Налоговики отказали собственнику имущества (учредителю управления) в праве на вычеты НДС по услугам подрядчиков, связанных с ремонтом основных средств. По мнению налоговиков, собственник имущества должен восстановить суммы НДС в порядке ст.170 НК РФ.

Суды не поддержали доводы налоговиков на основании следующего.

Согласно абз.2 п.1 ст. 174.1 НК РФ при совершении операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом на доверительного управляющего возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные в гл.21 НК РФ.

То есть доверительный управляющий является налогоплательщиком НДС и имеет право на налоговые вычеты, когда совершает операции в соответствии с договором доверительного управления.
Однако в данном случае, работы и товары, по которым компанией заявлены вычеты по НДС, выходят за рамки условий договора доверительного управления имуществом, в связи с чем, оснований для применения положений п.

3 ст.174.1 НК РФ не имеется.

Напомним, что по общему правилу, право на налоговые вычеты по НДС возникает у компании при соблюдении им условий, предусмотренных ст.171 и 172 НК РФ.

Условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются:

• факт приобретения товаров (работ, услуг);
• принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование);
• наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выставленного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

А доказательства того, что расходы учредителя управления в отношении имущества, переданного по договору доверительного управления, по которым были заявлены спорные налоговые вычеты, понесены доверительным управляющим, а также, что им заявлены налоговые вычеты по НДС по этим же расходам, налоговым органом не представлены.

У доверительного управляющего, несмотря на то, что он получил имущество для использования в налогооблагаемой деятельности, право на получение налогового вычета по этому имуществу не возникает, при расторжении договора доверительного управления учредитель управления вновь возместить налог он не сможет.

На основании вышеизложенного НДС, ранее правомерно принятый компанией (учредителем управления) к вычету при приобретении недвижимого имущества, не подлежит восстановлению в случае передачи этого имущества в доверительное управление (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.01.2014 г. №А26-600/2013).

НДС у доверительного управляющего

Немало проблем возникает и у доверительного управляющего в части применения налоговых вычетов.

В том случае, если доверительный управляющий осуществляет иные деятельности, то право на вычет сумм НДС возникает при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг) при осуществлении операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом и используемых им при осуществлении иной деятельности (п.3 ст.174.1 НК РФ).

А при реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав доверительный управляющий, исполняющий обязанности налогоплательщика НДС, при составлении счетов-фактур порядковый номер счета-фактуры через разделительный знак «/» (разделительную черту) дополняется утвержденным доверительным управляющим цифровым индексом, обозначающим совершение операции в соответствии с конкретным договором доверительного управления имуществом (раздел II Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 г. №1137).

Отчетность по НДС

Особенности предоставления отчетности для доверительных управляющих законодательством не установлено. Поэтому итоговые показатели единой книги покупок и продаж доверительный управляющий включает в соответствующие разделы налоговой декларации по НДС (п.5 ст.174 НК РФ).

Налог на прибыль

Сразу отметим, что участники договора доверительного управления не могут применять кассовый метод. Поэтому если ранее компания применяла кассовый метод, то после она должна перейти на метод начисления с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор (п.4 ст.273 НК РФ).

Особенности налогообложения участников договора доверительного управления прописаны в ст.276 НК РФ. При исполнении договора доверительного управления доверительный управляющий должен организовать налоговый учет доходов и расходов, принимая во внимание особенности, установленные в ст.332 НК РФ.

Обозначим общие моменты:

• Имущество (в том числе имущественные права), переданное по договору доверительного управления имуществом, не признается доходом доверительного управляющего.
• Вознаграждение, получаемое доверительным управляющим, является его доходом от реализации. При этом расходы, связанные с осуществлением доверительного управления, признаются расходами доверительного управляющего, если в договоре доверительного управления имуществом не предусмотрено возмещение указанных расходов учредителем доверительного управления.

Налог на прибыль у доверительного управляющего

Затем сведения о полученных доходах и расходах передаются учредителю доверительного управления (выгодоприобретателю) для их учета учредителем доверительного управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

У доверительного управляющего доходом является вознаграждение за услуги управления.

Размер и порядок выплаты вознаграждения устанавливается условием договора. Например, по договору доверительного управления ценными бумагами, вознаграждение управляющего может состоять из платы за управление (MF), премии за успех (SF) и дополнительного вознаграждения за досрочный вывод Активов.

Налог на прибыль у учредителя управления

Порядок налогообложения у учредителя управления зависит то того, является ли он по условиям договора выгодоприобретателем или нет.

I вариант.

Если учредитель управления является выгодоприобретателем, то налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных п.2 ст.276 НК РФ:

• доходы учредителя управления включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода;
• расходы, связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом (включая амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего), признаются расходами, связанными с производством и реализацией, или внереализационными расходами учредителя в зависимости от вида осуществленных расходов.

ПРИМЕР №2

Согласно представленному в адрес учредителя управления отчета доверительного управляющего:

№ строки Приложения №3 к листу 02

*Расходы на вознаграждение доверительного управляющего учитываются отдельно и признаются расходами учредителя управления в составе внереализационных расходов (пп.3 п.2 ст.276 НК РФ).

II вариант.

• доходы выгодоприобретателя включаются в состав его доходов от реализации или внереализационных доходов;
• расходы (за исключением вознаграждения доверительного управляющего в случае, если договором предусмотрена выплата вознаграждения не за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора) не учитываются учредителем управления, но учитываются для целей налогообложения в составе расходов у выгодоприобретателя.

При этом расходы на вознаграждение доверительного управляющего (за исключением вознаграждения доверительного управляющего в случае, если договором предусмотрена выплата вознаграждения за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения этого договора) учитываются отдельно в составе внереализационных расходов;

То есть у учредителя управления никакие расходы не учитываются в налоговой базе, за исключением расходов на выплату вознаграждения управляющему.

А налоговую базу по операциям доверительного управления определяет выгодоприобретатель.

Выгодоприобретатель также заполняет приложение №3 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Однако в случае получения убытка, необходимо учитывать особенности заполнения налоговой декларации.